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Rücklagenübertragung in der Personengesellschaft: Mitunternehmer können für Formalien haften

Die Übertragung einer in der Gesamthandsbilanz einer Personengesellschaft gebildeten Rücklage nach § 6b Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes birgt für Mitunternehmer in Personengesellschaften Tücken – besonders bei sich ändernden Beteiligungsverhältnissen. Das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht stellte in einem rechtskräftigen Urteil klar, dass fehlerhafte Rücklagenbildung in Ergänzungsbilanzen nicht durch anderweitige Unterlagen geheilt werden kann (Az. 2 K 14/23).

Kommanditisten (Mitunternehmer) einer KG dürfen das Wahlrecht zur Übertragung einer Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG individuell ausüben – jedoch nur, wenn dafür eindeutige Korrekturwerte in den Ergänzungsbilanzen gebildet wurden.

Üben die Mitunternehmer das Wahlrecht zur Übertragung der Rücklage auf ein Reinvestitionsobjekt einheitlich in der Gesamthandsbilanz aus, wird ihnen der Gewinn aus der späteren Veräußerung des Reinvestitionsobjekts entsprechend ihrer Beteiligung im Veräußerungszeitpunkt zugerechnet. Einem Mitunternehmer sei für die Bildung einer weiteren Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG nur dann ein höherer Veräußerungsgewinn zuzurechnen, wenn für ihn bei der Übertragung der Rücklage entsprechend seiner damaligen höheren Beteiligung Korrekturwerte in einer Ergänzungsbilanz gebildet worden sind.

Im Streitfall erwarb die klagende KG im Jahr 2006 ein Grundstück, auf das sie eine nach Veräußerung eines anderen Grundstücks gebildete Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG übertrug und diese in ihrer Gesamtbilanz als Sonderposten mit Rücklagenanteil auswies. Zu diesem Zeitpunkt war ein Kommanditist zu 95 % beteiligt, dessen Anteil sich in der Folgezeit bis 2012 durch Aufnahme eines weiteren Kommanditisten auf 36 % verminderte. Nach der Veräußerung des neuen Grundstücks im Jahr 2013 wurde ihm ein Anteil von 47,5 % am Veräußerungsgewinn zugerechnet und als neue Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG in seiner Ergänzungsbilanz verbucht. Das Finanzamt sah die Bildung der Rücklage in dieser Höhe als unzulässig an. Es war der Ansicht, dass die Rücklage für den Kommanditisten lediglich im Umfang seiner Beteiligung zum Zeitpunkt der Veräußerung von 36 % hätte gebildet werden dürfen. Der falsche Bilanzansatz sei in der ersten verfahrensrechtlich noch änderbaren Ergänzungsbilanz für das Jahr 2015 zu korrigieren.

Das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht schloss sich der Rechtsauffassung des Finanzamts an und wies die Klage ab. Es fehle an einer Ergänzungsbilanz mit abweichenden Werten zur Gesamthandsbilanz, die eine höhere Rücklagenbildung rechtfertigen würde. Das formelle Bilanzzusammenhangsprinzip erlaube dem Finanzamt, die Rücklage rückwirkend in der ersten noch offenen Bilanz (hier: Wirtschaftsjahr 2015) zu korrigieren.